Формы и методы налогового контроля 
Эти аргументы должны быть подкреплены
объяснениями и опросами физических лиц, учредителей и директоров
фирм-контрагентов. Например, производитель в целях увеличения затрат закупает
сырье или комплектующие материалы у поставщика не напрямую, а через цепочку
посредников - фирм-однодневок. Естественно, встает вопрос экономической
обоснованности подобных затрат.
Аналогичный вопрос возникает, если поставка
продукции между покупателем и продавцом, находящимися в одном городе и на одной
улице, осуществляется с участием посредников в разных регионах страны. И,
несмотря на территориальную удаленность участников сделки, все документы
оформляются и подписываются в течение одного дня.
Приведу пример из практики налогового контроля.
Энергетическая компания, расположенная в Сибири, закупает уголь для
производственных нужд у добывающей организации и у московского посредника. По
прямому договору поставки с добывающей организацией цена угля составляет 201
руб. за тонну, а по договору с посредником - 410 руб. В ходе проведения
контрольных мероприятий также установлено, что столичный посредник:
-является аффилированным лицом по отношению к
энергетической компании;
-представляет нулевую отчетность и не
располагается по адресу, заявленному в учредительных документах.
Налоговый орган доказал, что в результате
согласованных действий юридических лиц, связанных корпоративными отношениями,
была осуществлена сделка, направленная на получение необоснованной налоговой
выгоды энергетической компанией. Выгода выразилась в завышении расходов на
закупку угля. Такое построение бизнеса однозначно должно вызывать вопросы у
налоговиков, а налогоплательщик, ведущий бизнес по схожей схеме, в обязательном
порядке должен быть включен в план проверок.
Общедоступные критерии самостоятельной оценки
рисков для налогоплательщиков
Налоговые органы в процессе отбора объектов для
проведения выездных налоговых проверок используют следующие критерии.
1. Налоговая нагрузка у данного
налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в
конкретной отрасли (виду экономической деятельности).
2. Отражение в бухгалтерской и налоговой
отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов.
3. Отражение в налоговой отчетности значительных
сумм вычетов за определенный период.
4. Опережающий темп роста расходов над темпом
роста доходов от реализации товаров (работ, услуг).
5. Выплата среднемесячной заработной платы на
одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в
субъекте Российской Федерации.
6. Неоднократное приближение к предельному
значению установленных Налоговым кодексом Российской Федерации величин
показателей, предоставляющих право налогоплательщику применять специальные
налоговые режимы.
7. Отражение индивидуальным предпринимателем
суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полученного за
календарный год.
8. Построение финансово-хозяйственной
деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или
посредниками (цепочки контрагентов) без наличия разумных экономических или иных
причин (деловой цели).
9. Непредставление налогоплательщикам пояснений
на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей
деятельности.
10. Неоднократное снятие с учета и постановка на
учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места
нахождения ("миграция" между налоговыми органами).
11. Значительное отклонение уровня
рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для
данной сферы деятельности по данным статистики.
Еще один критерий риска - ведение
финансово-хозяйственной деятельности с убытком в течение двух и более лет.
Очевидно, что при открытии бизнеса возможны убытки. Но в соответствии с
гражданским законодательством целью деятельности коммерческих организаций
определено получение прибыли - не просто дохода, а прироста имущества в
результате деятельности. Сегодня нет объективных причин для работы организаций
в убыток.
Убыточность финансовой деятельности в нескольких
налоговых периодах наиболее вероятный признак искажения показателей
деятельности. Чаще всего убыток возникает из-за неполного отражения в
отчетности результатов коммерческой деятельности.
В настоящее время, несмотря на наметившуюся
тенденцию к сокращению убыточных предприятий, их доля в общем количестве
юридических лиц достаточно велика (по данным ФНС России, около 21%).
В случае получения налогового убытка организация
по итогам отчетного периода не имеет налоговой базы, а значит, и обязательств
по уплате налога на прибыль. Налогоплательщик также получает право в будущем
уменьшить налоговую базу на сумму такого убытка. И если ранее уменьшение убытка
было ограничено законодательно, то теперь организации вправе уменьшать
налоговую базу вплоть до нуля на протяжении 10 лет. Задача налоговых органов в
таких условиях - обеспечить достоверность суммы убытка, декларируемой
налогоплательщиком.
Для повышения эффективности работы по данному
направлению подготовлены Основные положения о работе налоговых органов с
убыточными организациями. Скоро документ будет направлен в управления и
инспекции ФНС России в субъектах РФ.
Налоговое законодательство в части контроля за
расходами физических лиц должно строиться исходя из того, что истинной целью
такого контроля должно являться выявление доходов физических лиц, с которых не
был уплачен налог на доходы физических лиц. А это возможно при наличии совершенного
налогового законодательства в этой области. В первую очередь оно должно быть
направлено на воспрепятствование использования налогоплательщиками схем
уклонения от уплаты налогов. Установление же соответствия или несоответствия
крупных расходов физического лица его доходам должно являться лишь средством
достижения этой цели.
Проанализируем самые распространенные схемы
уклонения от уплаты налогов физическими лицами:
1. Основанная на договоре займа (ст. 807
Гражданского кодекса РФ). Это связано с тем, что по НК РФ налоговые органы не
имели права требовать от физического лица - заимодавца подтверждения того, что
он действительно дал деньги тому лицу, которое ссылается на заем как источник
своих расходов, подпадавших под налоговый контроль. Тем более что налоговые
органы, имея возможность налогового контроля за расходами физических лиц в
рамках ст. ст. 86.1, 86.2, 86.3 НК РФ, не вправе были требовать от физического
лица информации об источниках доходов, за счет которых он предоставил заем, так
как расходы на предоставление займов не относились к числу тех расходов,
которые попали в сферу действия налогового контроля за расходами физического
лица.
2. За счет занижения цены в договоре
купли-продажи имущества по сравнению с ценой, реально уплаченной по сделке
(чтобы официальная цена сделки соответствовала сумме, с которой НК РФ
предусмотрены имущественные вычеты). Подобные схемы основываются на трудностях
практического применения налоговыми органами норм ст. 40 "Принципы
определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения" НК
РФ. Согласно п. 1 этой статьи для целей налогообложения применяется цена
товаров, указанная сторонами сделки, и, пока не доказано обратное,
предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Данный способ
ухода от налогообложения часто используется на практике, и бороться с этим
явлением достаточно сложно.
3. Связанная с использованием договора дарения
(ст. 572 ГК РФ). Согласно п. 18 ст. 217 НК РФ доходы в денежной и натуральной
формах, получаемые от физических лиц в порядке дарения, не включаются в целях
налогообложения в совокупный доход, полученный физическими лицами в налоговом
периоде. Таким образом, наличные деньги, получаемые в дар от физического лица,
не подпадают под налогообложение. К этому можно добавить, что дарение наличных
денег одним физическим лицом другому физическому лицу, сопровождаемое передачей
их одаряемому, может быть совершено в устной форме (п. 1 ст. 574 ГК РФ).
4. Основанные на использовании легального
определения понятия "налоговый резидент РФ", когда физическому лицу
предлагается провести больше полугода за пределами РФ (точнее, провести в
календарном году на территории России менее 183 дней). Тогда такое лицо в
данном календарном году не является налоговым резидентом РФ (п. 2 ст. 11 НК РФ)
и, следовательно, его расходы (произведенные лично или через поверенных) в
России в течение всего года независимо от их размеров и назначения не подпадают
под налоговый контроль.
5. Связанная с оформлением приобретения
имущества на специально созданное для этой цели юридическое лицо, не имеющее,
кроме данного имущества, иных активов и не занимающееся какой-либо
финансово-хозяйственной деятельностью.
Физическое лицо, являясь единственным участником
хозяйственного общества (п. 1 ст. 66 ГК РФ), полностью контролирует это
юридическое лицо (например, пользуется его имуществом по своему усмотрению).
Сдача в налоговые органы и государственные внебюджетные фонды так называемых
нулевых балансов и справок об отсутствии финансово-хозяйственной деятельности
юридического лица не составляет труда, налог на имущество невелик или его можно
"обойти". Такой способ является наиболее простым и практически не
дающим возможности налоговым органам как-то "подкопаться" к
физическому лицу.
Анализ названных схем уклонения от уплаты налогов
физическими лицами дает нам право сказать, что неэффективность института
налогового контроля за расходами физических лиц исходит:
из отсутствия налогового контроля за доходами
физических лиц, оказывающих финансовое содействие другим лицам в приобретении
дорогостоящего имущества, передающих наличные денежные средства по договору
займа;
из лояльного отношения государства к регистрации
юридических лиц;
из невозможности государства на своей территории
осуществлять полную налоговую юрисдикцию, используя и территориальный, и
резидентский принципы налогообложения.
Но хочется верить, что в ближайшие годы в
Российской Федерации будет введен налоговый контроль за соответствием крупных
расходов фактическим доходам физических лиц, остается только надеяться, что его
эффективность будет повышаться по мере его практического применения налоговыми
органами. А для этого необходимо законодательно закрепить право налоговых
органов:
на осуществление налогового контроля за
расходами в отношении физических лиц, не только приобретающих в собственность
определенное дорогостоящее имущество, но и оказывающих финансовое содействие
другим лицам в его приобретении;
на получение налоговыми органами от различного
рода регистрирующих органов, организаций и лиц сведений о фактах приобретения
физическими лицами дорогостоящего имущества, что должно являться основанием для
проведения налогового контроля за крупными расходами этих лиц. Единственным
критерием должно стать то, что у физического лица в связи с приобретением
определенного перечня имущества возникали крупные расходы;
на проверку правомерности получения доходов
налогоплательщиком за последние 3 года, предшествующие году проведения
проверки;
на составление акта об обнаруженном
несоответствии расходов полученным доходам и направление налогоплательщику
требования о представлении специальной декларации в случае, если расходы
физического лица превышают более чем на 10% доходы, заявленные им в налоговых
декларациях за 3 предшествующих года;
на пересчет налога на доходы физического лица в
тех случаях, когда по результатам налогового контроля за его расходами
очевидно, что налогоплательщиком не был уплачен подоходный налог с этих сумм;
на направление налогоплательщику - физическому
лицу письменного требования об уплате пересчитанной суммы налога (недоимки), а
если по истечении срока, данного на добровольное исполнение требования
налогового органа, оно не было исполнено налогоплательщиком, - на обращение в
суд.
3.2 Организация
контроля уплаты налогов в зарубежных странах
Общая характеристика организации налогового
контроля
Среди различных элементов, участвующих в составлении процедур налогового
контроля, можно выделить следующие:
А. Более или менее
благоприятная общественная и административная среда:
1.Сознание гражданского долга населением.
2.Идентификация налогоплательщиков. Налоговые ведомства располагают одним
национальным номером идентификации налогоплательщиков:
а) Испания и Швеция: единственный национальный
номер идентификации для общего характера налогоплательщиков;
б) Канада - Нидерланды - Италия: номер,
специфический для частных лиц, и другой номер - для юридических лиц;
в) США: использует номер, изначально созданный в
общественных целях;
г) Франция: так же, как и в США, - номер для
частных лиц и номер, специфический для юридических лиц.
Определение номера важно для налоговых ведомств, так как оно позволит, с одной
стороны, благоприятствовать эффективности услуг, предназначенных для
потребителей, и, таким образом, улучшить отношения между администрацией и
налогоплательщиками. С другой стороны, способствовать улучшению налоговой
проверки только по документам налогоплательщика для подъема неплатежеспособных,
для управления информацией по проверке сведений.
3.Механизмы взимания налога как средства
предотвращения подлога. Почти во всех европейских странах применяются методы
взимания налога у источника дохода (в основном на доходы с заработной платы и
на вложение капитала) так же, как механизмы периодических платежей или
предварительной выплаты <3>.
4. Случайное общение и сбор информации. По
окладам и зарплатам налоговые ведомства собирают информацию, предоставленную
служащими и сообщенную работниками, и это не зависит от способа
налогообложения, т.е. от удержания налогов у источника доходов или от
спонтанных деклараций налогоплательщиков.
Налоговые ведомства хранят также информацию, предоставленную спонтанно другими
службами: финансовыми органами, страховыми компаниями, социальными органами.
Б. Организация контроля:
1. Административная централизация как направление
эффективности контроля. В большинстве стран тенденция к созданию центра или
делокализованного агентства становится общепринятой, за исключением Германии и
Швеции. Канада приняла эту систему в конце 1999 г. (ADCR), а
Италия в 2002 г. (AE). Параллельно сильная централизация существует именно в
вопросе сбора деклараций и управления средствами платежа, принудительного
взыскания и контроля больших предприятий.
2. Политика программирования налоговой проверки.
Именно главные управления определяют политику налоговой проверки на уровне
кабинетов министров и главных управлений. На двухлетний или трехлетний период
политика налоговой проверки указывает общие направления, фиксируя
первостепенные, количественные и качественные цели.
3. Осуществление контроля. Обобщенно контроль
осуществляется структурами, имеющими различные организационные территориальные
уровни (местные, департаментские или региональные), как во Франции.
-----------------------------------------------------------------------------
<3> Эти методы гарантируют большую долю налоговых
сборов. Таким образом, в Германии они представляют 34% налоговых сборов, 32% -
в Ирландии, 42% - в Великобритании
Их компетенция чаще всего определяется
географическими критериями и оборотом предприятий, которые надо проверять. Существуют
национальные или федеральные структуры контроля в некоторых странах, как,
например, в Германии, Испании, Италии, Великобритании. Другие страны, такие как
Канада, Нидерланды, США, Ирландия, имеют оперативные управления, организованные
по группам налогоплательщиков в национальном масштабе, но внедренные на
региональном уровне.
В. Полномочия органов контроля:
1. Право на получение информации. Налоговая
администрация может потребовать от любого лица, чтобы оно ей представило любую
справку или подготовило любой документ, относящийся к налоговому
законодательству. Использование права на получение информации не должно
позволить никоим образом осуществлять критический анализ бухгалтерского учета.
Операции сбора информации должны иметь точечный характер и ограничиваться
выпиской бухгалтерских бумаг или копией с документов. Такое определение права
часто неэквивалентно в различных странах. В Германии, Испании, Великобритании
использование этого права ограничено.
Способы взимания налогов и органы налогового
контроля в Италии
Налоговыми органами Италии применяются следующие основные типы контроля:
- аналитический контроль - налоговые управления
вносят корректировки в указанные в декларации данные на основе бухгалтерских
записей, проводок. Его неотъемлемым условием является правильное и точное
ведение бухгалтерского учета. Как правило, данная форма контроля требует
проведения проверки бухгалтерских записей и всей документации предприятия;
- индуктивный контроль проводится, если в
декларации не полностью указаны источники доходов, отсутствует ряд
бухгалтерских записей, имеются серьезные нарушения правил бухгалтерского учета;
- частичный контроль проводится непосредственно
по реестру налогоплательщиков. Примером частичного контроля может служить практика
контроля доходов на основании предполагаемых коэффициентов дохода;
- сокращенный контроль заключается в том, что
при обнаружении у налогоплательщика платежеспособности, превосходящей ту,
которая указана в декларации о доходах, налоговые бюро обладают полномочиями
вносить необходимые изменения в указанный совокупный доход.
Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15
|
